|
Российская Федерация
А Вы не забыли взять справку об уплате налогов за рубежом?
Налоги
* * *
Каков порядок исчисления и уплаты НДФЛ с доходов физического лица - гражданина РФ, полученных за выполнение трудовых обязанностей за пределами РФ, в том числе в случае изменения статуса этого физического лица в течение налогового периода?
Ответ: Письмо Минфина РФ от 13 августа 2008 г. N 03-04-05-01/295
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу налогообложения налогом на доходы физических лиц выплат, производимых сотруднику организации в период его нахождения за границей, и в соответствии со ст. 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) разъясняет следующее.
Согласно п. 2 ст. 209 Кодекса объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налоговыми резидентами Российской Федерации как от источников в Российской Федерации, так и от источников за пределами Российской Федерации, а для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами, - только от источников в Российской Федерации.
Подпунктом 6 п. 3 ст. 208 Кодекса определено, что вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации, для целей налогообложения относится к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации.
В случае отъезда работника на работу за границу, когда работник все свои обязанности выполняет за пределами Российской Федерации, получаемое им вознаграждение не относится к доходам от источников в Российской Федерации.
Пунктом 2 ст. 207 Кодекса установлено, что налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.
До момента, пока в налоговом периоде работник организации будет признаваться в соответствии со ст. 207 Кодекса налоговым резидентом Российской Федерации, его вознаграждение за выполнение обязанностей на территории иностранного государства подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц по ставке 13 процентов.
В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 228 Кодекса физические лица - налоговые резиденты Российской Федерации, получающие доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, исчисление, декларирование и уплату налога на доходы физических лиц производят самостоятельно по завершении налогового периода.
В случае если в течение налогового периода статус физического лица - налогового резидента Российской Федерации меняется на нерезидента и остается таким до конца налогового периода, такое лицо в соответствии с п. 1 ст. 207 Кодекса не признается плательщиком налога на доходы физических лиц по доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации. Соответственно, обязанностей налогоплательщика по декларированию доходов от источников за пределами Российской Федерации, в том числе полученных до приобретения статуса налогового нерезидента, и уплате налога на доходы физических лиц такое лицо не имеет.
Заместитель директора Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики С.В.РАЗГУЛИН
Источник: Российский налоговый портал (taxpravo.ru)
* * *
Каков порядок устранения двойного налогообложения в отношении налога на доходы физических лиц?
На вопрос отвечает Мария Викторовна Семенова, к.э.н., эксперт аудиторской фирмы "МКД".
Порядок устранения двойного налогообложения доходов физических лиц установлен в статье 232 НК РФ.
Налогоплательщик-нерезидент может не перечислять налог на доход в российский бюджет при условии, что соответствующие подтверждающие документы будут представлены до момента уплаты налога или авансовых платежей по нему. Если на дату уплаты налога такие документы не были представлены, налог должен быть перечислен в бюджет, а затем, при представлении соответствующих документов, возвращен налогоплательщику. Возврат из бюджета производится при условии подачи документов на освобождение не позднее одного года с момента окончания налогового периода, в котором налогоплательщик претендует на льготу (пункт 2 статьи 232 НК РФ).
Если налогоплательщик – резидент получает доход от зарубежного источника, он обязан уплатить в России налог с такого дохода. Однако налоговый платеж может быть уменьшен на сумму налога на доход, уплаченную в иностранном государстве. Такой зачет возможен при условии существования с соответствующим иностранным государством соглашения об избежании двойного налогообложения , предусматривающего освобождение такого дохода. При этом сумма, на которую могут быть уменьшены налоговые обязательства, не должна превышать сумму налога, рассчитанную в соответствии с российским законодательством по аналогичному доходу из источника в российской Федерации (пункт 1 статьи 232 НК РФ). То есть, налогоплательщик не может получить из российского бюджета компенсацию по налогам, уплаченным за рубежом.
Чтобы подтвердить право на зачет налога, уплаченного в иностранном государстве, налогоплательщик должен представить налоговому органу документы, подтверждающие:
- получение соответствующего дохода на территории иностранного государства;
- уплату налога на доход в иностранном государстве.
Указанные документы должны быть заверены налоговым органом иностранного государства.
Физические лица, являющиеся резидентами иностранных государств, также имеют право на получение освобождение от налога на доход в России в соответствии с международными соглашениями. При этом следует иметь в виду, что при наличии международного соглашения об избежании двойного налогообложения налоговый статус физического лица определяется в соответствии с положениями такого соглашения. Как правило, указанные соглашения определяют резидентство физического лица на основе таких признаков как:
- продолжительность проживания на территории облагающего государства,
- место расположения привычного (постоянного) жилища,
- центр жизненных интересов (личные и экономические связи),
- место обычного проживания,
- гражданство.
При определении налогового статуса приоритетными являются экономические аспекты взаимоотношений плательщика и государства, а решение на основе гражданства принимается только в том случае, если невозможно определить налоговый статус исходя из иных критериев. Когда определение налогового статуса на основе гражданства невозможно, решение о порядке налогообложения доходов иностранного физического лица принимается по договоренности между компетентными органами государств, заключивших соглашение.
Для подтверждения права на освобождение в соответствии с международным соглашением налогоплательщик должен представить в Министерство РФ по налогам и сборам документальные доказательства того, что:
- он является резидентом государства, с которым заключено соглашение об избежании двойного налогообложения ;
- в течение периода, в котором был получен доход, соответствующее соглашение являлось действующим.
Министерство финансов РФ опубликовало перечень иностранных государствах, в отношениях с которыми у Российской Федерации по состоянию на 1 января 2004 г. действуют соглашения об избежании двойного налогообложения доходов и имущества.
В перечень иностранных государств, в отношениях РФ с которыми действуют соглашения (договоры, конвенции) об избежании двойного налогообложения входят 66 стран. В списке представлены следующие государства: Австралия, Австрия, Азербайджан, Албания, Армения, Белоруссия, Бельгия, Болгария, Великобритания, Венгрия, Вьетнам, Германия, Дания, Египет, Израиль, Индия, Индонезия, Иран, Ирландия, Исландия, Испания, Италия, Казахстан, Канада, Катар, Кипр, Киргизия, Китай, КНДР, Корея, Кувейт, Ливан, Люксембург, Македония, Малайзия, Мали, Марокко, Молдова, Монголия, Намибия, Нидерланды, Новая Зеландия, Норвегия, Польша, Португалия, Румыния, Сирия, Словакия, Словения, США, Таджикистан, Туркменистан, Турция, Узбекистан, Украина, Филиппины, Финляндия, Франция, Хорватия, Чехия, Швейцария, Швеция, Шри-Ланка, ЮАР, Югославия (Сербия и Черногория), Япония.
* * *
Если Вы находились на территории РФ менее 183 дней в календарном году, то Вы не являетесь налоговым резидентом РФ...
Физические лица - нерезиденты: вопросы налогообложения
(Российский налоговый курьер" - журнал МНС России для налогоплательщиков и налоговых инспекторов №11, 2003 г.)
Резидент или нерезидент?
Бытует мнение, что налогообложение доходов физических лиц в России носит дискриминационный характер по отношению к иностранным гражданам. Это заблуждение: порядок налогообложения доходов физических лиц в России не зависит от их гражданства. Главное - является ли физическое лицо налоговым резидентом РФ.
Именно от этого зависит налоговая ставка. Как известно, все доходы физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами России, облагаются по ставке 30%, тогда как большинство доходов физических лиц, являющихся налоговыми резидентами России, - по ставке 13% (ст. 224 НК РФ).
Также следует отметить, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка 13%, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ. В отношении физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами России, налоговые вычеты при определении налоговой базы не предусмотрены.
Словом, первый вопрос, на который должен ответить для себя бухгалтер организации, в которой работают иностранцы: являются ли они налоговыми резидентами РФ?
Налоговые резиденты России - это физические лица, фактически находящиеся на территории нашей страны не менее 183 дней в календарном году (ст. 11 НК РФ).
Таким образом, налоговыми резидентами России могут быть как российские, так и иностранные граждане. В свою очередь, российские граждане могут и не являться налоговыми резидентами РФ.
Период временного пребывания на территории РФ иностранного гражданина определяется с учетом отметок пропускного контроля в его заграничном паспорте. Об этом говорится в Методических рекомендациях налоговым органам о порядке применения главы 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 29.11.2000 № БГ-3-08/415.
А как быть, если отметки пропускного контроля в паспорте отсутствуют? Например, при пересечении границы Республики Беларусь они не ставятся. Тогда доказательством нахождения физического лица на территории России могут служить любые иные документы. Главное - чтобы они удостоверяли, сколько дней человек фактически присутствовал в России. Такими документами могут быть:
- трудовой договор, заключенный с иностранным гражданином;
- командировочное удостоверение;
- табель учета рабочего времени и расчета заработной платы и другие формы первичной учетной документации по учету труда и его оплаты.
Налоговый статус физического лица уточняется на дату:
- фактического завершения пребывания иностранного гражданина на территории России в текущем календарном году;
- отъезда российского гражданина на постоянное местожительство за пределы России;
- следующую после истечения 183 дней пребывания в России физического лица (как иностранного, так и российского гражданина).
Если гражданин получил статус налогового резидента в середине года, он может обратиться к налоговому агенту, который до этого удерживал с него налог по ставке 30%, с заявлением о возврате излишне удержанного налога. Такое право налогоплательщику предоставляет статья 231 НК РФ.
Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в бюджет или внебюджетный фонд налогов. Налоговыми агентами по отношению к плательщику налога на доходы физических лиц, в частности, являются (п. 1 ст. 226 НК РФ):
- российские организации;
- индивидуальные предприниматели;
- постоянные представительства иностранных компаний в России.
Пример 1
30 апреля 2003 года организация приняла на работу гражданина Украины, въехавшего в Россию 1 апреля 2003 года. 183 дня его пребывания в России истекают 30 сентября 2003 года. Поэтому его доходы за май -- сентябрь облагаются налогом по ставке 30%.
По истечении 183 дней пребывания гражданина Украины в России в 2003 году его доходы начиная с октября будут облагаться налогом по ставке 13%. Чтобы вернуть излишне удержанный с него налог, гражданин должен представить в бухгалтерию организации соответствующее заявление.
Допустим, иностранный гражданин в прошедшем году был налоговым резидентом России. Тогда на начало нового календарного года он сохраняет этот налоговый статус до момента его уточнения.
Пример 2
10 мая 2002 года организация приняла на работу гражданина Украины, заключив с ним долгосрочный трудовой договор. Гражданин имеет временную регистрацию по месту жительства на территории России.
В данном случае гражданин в 2002 году признается налоговым резидентом РФ, так как находился на территории России более 183 дней. Поэтому на начало 2003 года гражданин также рассматривается в качестве налогового резидента России. Следовательно, доходы, полученные этим лицом в связи с выполнением своих трудовых обязанностей, облагаются налогом по ставке 13%.
Если к моменту изменения налогового статуса работник сменил место работы, за возвратом суммы налога, излишне удержанной с начала года прежним работодателем, нужно обращаться к этому работодателю.
Пример 3
Гражданин Республики Беларусь с 20 ноября 2002 года работал на территории России вахтовым методом в ЗАО "Стройсервис". Гражданин зарегистрирован по месту проживания на территории России. В апреле 2003 года он уволился в связи с переходом на новое место работы на территории РФ.
В данной ситуации гражданин в 2002 году не являлся налоговым резидентом РФ, так как находился на территории России менее 183 дней. Следовательно, на начало 2003 года он не может рассматриваться в качестве налогового резидента РФ. Поэтому "Стройсервис" удерживал у него налог по ставке 30%.
183 дня пребывания в 2003 году истекают в июле. После этого гражданин может представить в "Стройсервис" документы, подтверждающие то, что он пребывал в 2003 году на территории РФ более 183 дней, а также заявление о перерасчете налога на доходы физических лиц, удержанного с января по апрель 2003 года. "Стройсервис" обязан произвести перерасчет и вернуть излишне удержанную сумму налога.
Облагается ли данный доход?
От того, является ли физическое лицо налоговым резидентом России или нет, зависит не только налоговая ставка, но и объект налогообложения. Согласно статьям 207 и 209 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, по всем доходам, полученным ими в течение налогового периода (года). Физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами России, платят налог на доходы физических лиц только с доходов от источников в РФ. Причем в отношении доходов нерезидентов налоговые вычеты не применяются.
Доходы, полученные от российских источников и от источников за пределами России, разграничивает статья 208 НК РФ.
Пример 4
Сотрудник российской компании командирован в Республику Кипр с 10 января 2002 года по 25 декабря 2003 года. На Кипре он выполняет свои трудовые обязанности и получает за это зарплату. Других доходов у него нет.
В данном случае и в 2002-м, и в 2003 году сотрудник находился за пределами России более 183 дней. Значит, он не является налоговым резидентом России. Следовательно, налогообложению подлежат только доходы, полученные им от источников в России.
Вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей за рубежом относится к доходам, полученным от источников за пределами РФ (пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ). Таким образом, зарплата сотрудника, выплаченная российской компанией, в России налогообложению не подлежит. Она облагается налогом на Кипре в соответствии с местным законодательством.
Есть ли международное соглашение?
При налогообложении доходов иностранных граждан важнейшее значение имеют международные договоры и соглашения об избежании двойного налогообложения, заключенные Россией с другими государствами. Такие договоры и соглашения устанавливают порядок налогообложения доходов, получаемых из источников, находящихся в одном договаривающемся государстве, резидентами другого договаривающегося государства.
Если международным договором или соглашением установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные налоговым законодательством России, применяются правила и нормы международного договора (соглашения). Об этом гласит статья 7 НК РФ.
Пример 5
Гражданин ФРГ в 2003 году сдает в аренду расположенное на территории России нежилое помещение, которое принадлежит ему на праве собственности. Сам же он постоянно проживает в Германии, то есть не является налоговым резидентом РФ. Однако получаемая им арендная плата считается доходом, полученным от российского источника (пп. 4 п. 1 ст. 208 НК РФ). Означает ли это, что такой доход облагается налогом на доходы физических лиц в России?
Для ответа на этот вопрос посмотрим, что записано в Соглашении между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29.05.96. Оно гласит, что доходы, получаемые резидентом ФРГ от недвижимого имущества, расположенного в России, могут облагаться налогом в нашей стране. Иными словами, в рассматриваемой ситуации применяются положения Налогового кодекса.
Это означает, что доход в виде арендной платы облагается налогом по ставке 30%. Причем иностранный гражданин должен самостоятельно исчислить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, в порядке, установленном статьей 225 НК РФ.
Кроме того, не позднее 30 апреля 2004 года ему придется подать в налоговую инспекцию по месту нахождения принадлежащего ему недвижимого имущества налоговую декларацию (статьи 83 и 228 НК РФ). Если выплаты прекратятся до окончания 2003 года, иностранный гражданин обязан в пятидневный срок со дня прекращения выплат подать налоговую декларацию о фактически полученных доходах в текущем году (ст. 229 НК РФ).
Двойное налогообложение устраняется в порядке, установленном положениями соответствующего договора или соглашения между Россией и иностранным государством. Международный договор или соглашение может освобождать от налогообложения отдельные виды доходов и категории лиц, предусматривать проведение зачета налогов, уплаченных за рубежом, получение налоговых вычетов или иные налоговые привилегии. Чтобы воспользоваться ими, налогоплательщик должен представить в налоговые органы официальное подтверждение, что он является налоговым резидентом государства, с которым Россия заключила действующий в соответствующем налоговом периоде международный договор или соглашение об избежании двойного налогообложения.
Такое подтверждение выдается компетентным органом иностранного государства. Как правило, это министерство финансов или налоговое ведомство страны. Подтверждение представляется в налоговую инспекцию по месту постановки на учет. Сделать это можно как до уплаты налога или авансовых платежей по нему, так и в течение одного года после окончания соответствующего налогового периода. Например, по завершении того периода, по результатам которого вы претендуете на освобождение от уплаты налога, проведение зачета, получение налоговых вычетов или привилегий. Это установлено в статье 232 НК РФ.
Обратите внимание: размер засчитываемых сумм налога россиянина, удержанных от источников в иностранном государстве, не может превышать сумму налога, подлежащую уплате этим лицом в России. Но это правило касается только государств, с которыми у нашей страны есть действующий договор или соглашение об избежании двойного налогообложения.
Пример 6
Сотрудники американской юридической компании - граждане США раз в год командируются в Россию на срок не более трех месяцев. В Москве они в рамках своих трудовых обязанностей консультируют российские организации. Расходы по выплате вознаграждения юристам несет американская юридическая компания, находящаяся в США. Облагаются ли эти выплаты налогом на доходы физических лиц в России?
Поскольку рассматриваемые лица не являются налоговыми резидентами России, они подлежат обложению налогом по доходам, полученным от российских источников. К таким доходам относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных приравненных к ним обязанностей на территории России (пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ).
Теперь посмотрим, что записано в Договоре между Российской Федерацией и Соединенными Штатами Америки об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 17.06.92. Статья 14 этого документа гласит, что вознаграждение, получаемое физическим лицом с постоянным местожительством в США, в отношении работы по найму в России облагается налогом только в Соединенных Штатах, если выполняются все следующие условия:
а) получатель находится в РФ в течение периода или периодов, не превышающих в совокупности 183 дней в соответствующем календарном году;
б) вознаграждение выплачивается нанимателем или от имени нанимателя, не являющегося лицом с постоянным местопребыванием в России;
в) расходы по выплате вознаграждения не несет постоянное представительство или постоянная база, которые наниматель имеет в России.
В нашем примере все эти условия выполняются. Таким образом, доходы, полученные рассматриваемыми лицами от источников в России, подлежат налогообложению в США. Для их освобождения от налогообложения в России в налоговые органы надо представить официальное подтверждение, что они являются налоговыми резидентами США. Такое подтверждение можно представить как до уплаты налога, так и в течение одного года после окончания того года, по результатам которого налогоплательщик претендует на освобождение от налога.
Еще один вопрос, вызывающий затруднения на практике, касается налогообложения доходов спортсменов, артистов, а также доходов от авторских прав.
Допустим, положениями действующего договора или соглашения об избежании двойного налогообложения предусмотрено обложение налогом доходов от авторских прав в другом государстве, где возник данный доход (источник дохода). Тогда для устранения двойного налогообложения необходимо выполнить процедуры, предусмотренные в статье 232 НК РФ.
Пример 7
Артисты - граждане США, не являющиеся налоговыми резидентами нашей страны, получили гонорары за участие в концертных программах на территории России. Такие доходы считаются полученными от российских источников (пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ) и, следовательно, облагаются налогом на доходы физических лиц. А в статье 13 соответствующего договора с США записано: "Доход, получаемый физическим лицом, имеющим постоянное местожительство в Соединенных Штатах Америки, от оказания независимых личных услуг облагается налогом только в Соединенных Штатах Америки, за исключением случаев, когда:
а) такие услуги оказываются или оказывались в РФ; и
б) доход относится к постоянной базе, которую физическое лицо регулярно имеет или имело в своем распоряжении в РФ; и
в) это физическое лицо находится или находилось в РФ в течение периода или периодов, превышающих в совокупности 183 дня в календарном году".
Термин "независимые личные услуги" включает, в частности, самостоятельную, не связанную с работой по найму, научную, литературную, артистическую, образовательную или преподавательскую деятельность, а также независимую деятельность врачей, юристов, инженеров, архитекторов, стоматологов и бухгалтеров.
Поэтому полученные нерезидентами - гражданами США гонорары не облагаются налогом на доходы физических лиц в России. Чтобы получить освобождение, необходимо представить в российские налоговые органы официальное подтверждение того, что эти лица - налоговые резиденты США.
Налогообложение доходов от использования авторских прав осуществляется аналогично обложению доходов артистов, спортсменов и т. д.
Ковех Е.Н. - главный государственный налоговый инспектор, советник налоговой службы III ранга, Департамент налогообложения доходов и имущества физических лиц МНС России.
* * *
Общие принципы налогообложения доходов физических лиц в РФ
1. Налог на доходы физических лиц исчисляется и уплачивается на основании главы 23 части второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекса), принятой Федеральным законом от 5 августа 2000 г. N 117-ФЗ (в редакции Федерального закона от 29 декабря 2000 г. N 166-ФЗ), введенного в действие с 1 января 2001 года Федеральным законом от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах".
2. Налогоплательщиками налога на доходы физических лиц (далее налогоплательщики) признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, получающие доходы от источников в Российской Федерации.
Под физическими лицами понимаются граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства.
Доказательство принадлежности к гражданству Российской Федерации подтверждается паспортом гражданина Российской Федерации (удостоверением личности гражданина Российской Федерации), а до их получения - свидетельством о рождении или иным документом, содержащим указание на гражданство лица (статья 10 Закона РФ от 28.11.91 N 1948-1 "О гражданстве Российской Федерации").
Иностранным гражданином признается лицо, обладающее гражданством иностранного государства и не имеющее гражданства Российской Федерации (статья 11 Закона РФ N 1948-1 "О гражданстве Российской Федерации"). Принадлежность к гражданству иностранного государства подтверждается иностранным паспортом.
Лицом без гражданства признается лицо, не принадлежащее к гражданству Российской Федерации и не имеющее доказательств принадлежности к гражданству другого государства (статья 11 Закона РФ N 1948-1 "О гражданстве Российской Федерации").
Документы, удостоверяющие принадлежность к гражданству того или иного государства, предъявляются налогоплательщиками налоговому агенту по месту получения дохода, а также налоговым органам, осуществляющим постановку на учет налогоплательщиков, и в иных случаях, установленных законодательством о налогах и сборах.
Наименование документов, удостоверяющих личность налогоплательщика, принимаемых в качестве доказательства принадлежности к гражданству того или иного государства, приведено в Приложении к формам NN 1-НДФЛ и 2-НДФЛ Справочник "Виды документов, удостоверяющих личность налогоплательщика", утвержденным приказом МНС России.
3. К физическим лицам - налоговым резидентам Российской Федерации, относятся физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году.
Физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации менее 183 дней в календарном году, не являются налоговыми резидентами Российской Федерации.
В соответствии со статьей 6.1 части первой Кодекса течение срока фактического нахождения на территории Российской Федерации начинается на следующий день после календарной даты, являющейся днем прибытия на территорию Российской Федерации.
Календарная дата дня отъезда за пределы территории Российской Федерации включается в количество дней фактического нахождения на территории Российской Федерации.
Даты отъезда и даты прибытия физических лиц на территорию Российской Федерации устанавливаются по отметкам пропускного контроля в документе, удостоверяющем личность гражданина.
Для граждан Российской Федерации таким документом является паспорт гражданина Российской Федерации (загранпаспорт гражданина СССР образца до 1997 г.), дипломатический паспорт, служебный паспорт или паспорт моряка.
В соответствии со статьей 24 Федерального закона от 15.08.96 N 114-ФЗ "О порядке выезда из Российской Федерации и въезда в Российскую Федерацию" иностранные граждане и лица без гражданства могут въезжать на территорию Российской Федерации и могут выезжать из Российской Федерации при наличии российской визы (если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации) по действительным документам, удостоверяющим их личность и признаваемым Российской Федерацией в этом качестве.
Период временного пребывания на территории Российской Федерации иностранного гражданина определяется с учетом отметок пропускного контроля в заграничном паспорте такого гражданина. Если соответствующие отметки отсутствуют, в качестве доказательства нахождения на территории Российской Федерации могут приниматься любые документы, удостоверяющие фактическое количество дней пребывания в Российской Федерации.
Граждане Российской Федерации, состоящие на регистрационном учете по месту жительства и по месту пребывания в пределах Российской Федерации, а также иностранные граждане, получившие в органах внутренних дел разрешение на постоянное проживание или вид на жительство в Российской Федерации, либо иностранные граждане, временно пребывающие на территории Российской Федерации, зарегистрированные в установленном порядке по месту проживания на территории Российской Федерации и состоящие на 1 января 2001 г. в трудовых отношениях с организациями, включая филиалы и представительства иностранных организаций, осуществляющих свою деятельность на территории Российской Федерации, предусматривающие продолжительность работы в Российской Федерации в текущем календарном году свыше 183 дней, считаются налоговыми резидентами Российской Федерации на начало отчетного периода.
Уточнение налогового статуса налогоплательщика производится:
на дату фактического завершения пребывания иностранного гражданина (лица без гражданства) на территории Российской Федерации в текущем календарном году;
на дату отъезда гражданина Российской Федерации на постоянное местожительство за пределы Российской Федерации;
на дату, следующую после истечения 183 дней пребывания в Российской Федерации российского или иностранного гражданина либо лица без гражданства.
Для освобождения от налогообложения доходов, полученных от источников в Российской Федерации, получения налоговых вычетов или иных налоговых привилегий налогоплательщиком, не признаваемым налоговым резидентом Российской Федерации, такой налогоплательщик должен представить в налоговые органы официальное подтверждение того, что он является резидентом государства, с которым Российская Федерация заключила действующий в течение соответствующего налогового периода (или его части) договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения. Такое подтверждение может быть предоставлено в сроки, установленные пунктом 2 статьи 232 Кодекса.
В случае отсутствия названного подтверждения налогообложение доходов, полученных налогоплательщиком - нерезидентом от российских источников, не подпадающих под действие статьи 217 Кодекса, производится по ставке 30%, установленной пунктом 3 статьи 224 Кодекса.
* * *
Налогообложение иностранных граждан в Российской Федерации
("Российский налоговый курьер" - журнала МНС России для налогоплательщиков и налоговых инспекторов №16, 2002 г.)
В Российской Федерации налогообложение доходов физических лиц регулируется НК РФ и действующими международными договорами Российской Федерации или бывшего СССР. В соответствии со ст. 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица:
- являющиеся налоговыми резидентами РФ;
- не являющиеся налоговыми резидентами РФ, но получающие доходы от источников в РФ.
Налоговые резиденты РФ уплачивают налог с дохода, полученного от источников в Российской Федерации и (или) за ее пределами. Лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ, обязаны уплачивать налог только с того дохода, который получен от источников в Российской Федерации.
Следует различать термины "источник получения дохода в Российской Федерации и за пределами Российской Федерации" и "источник выплаты дохода". Под источником выплаты понимается юридическое или физическое лицо, непосредственно выплачивающее доход. Как правило, данное понятие используется в целях налогообложения при удержании того или иного налога. В этом случае источник выплаты одновременно является налоговым агентом.
Наличие источника выплаты в одном государстве совсем не означает наличие источника дохода на территории этого государства. Понятие "источник дохода" неразрывно связано с принципом территориальности в налоговом праве. Согласно этому принципу государство вправе взимать налог с нерезидента только в тех случаях, если у него возникает объект налогообложения: на территории данного государства или за границей, но в связи с деятельностью на территории данного государства.
Определение налогового статуса физического лица
Экономические отношения человека и государства определяет принцип постоянного местопребывания (резидентства). Согласно данному принципу налогоплательщиков подразделяют:
на лиц, имеющих постоянное местопребывание в определенном государстве (резиденты);
лиц, не имеющих в нем постоянного местопребывания (нерезиденты).
Понятие "резидент" используется не только в налоговом, но и, например, валютном, иммиграционном законодательстве. Каждая отрасль имеет свои критерии для определения правового статуса лиц, поэтому лицо, признаваемое резидентом в целях, например, валютного регулирования, может не быть налоговым резидентом.
Налоговые резиденты несут полную налоговую обязанность перед государством своего резидентства. Они обязаны платить налог с доходов, полученных где бы то ни было, - как из источников на территории государства своего резидентства, так и на территории любой другой страны. Возникшее двойное налогообложение устраняется международными договорами об избежании двойного налогообложения, если такие договоры заключены между государствами.
Нерезиденты несут ограниченную налоговую обязанность. Они уплачивают конкретному государству налог, только если получили доход из источников в этом государстве. Это главное различие между налоговыми резидентами и нерезидентами дополняется рядом других.
Режим налогообложения доходов физического лица в Российской Федерации, будь то гражданин РФ, иностранного государства или лицо без гражданства, зависит от налогового статуса этого лица, а именно: является оно налоговым резидентом РФ или нет.
В соответствии со ст. 11 НК РФ налоговыми резидентами признаны физические лица, включая иностранцев и лиц без гражданства, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году.
Несмотря на то что страны - члены Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) использовали различные методы подсчета 183-дневного периода, общеприемлемым является метод подсчета дней фактического присутствия лица.
В соответствии со ст. 6.1 НК РФ исчисление срока фактического присутствия на территории Российской Федерации начинается на следующий день после календарной даты, являющейся днем прибытия на ее территорию. Календарная дата дня отъезда за пределы Российской Федерации включается в количество дней фактического присутствия на ее территории. Даты прибытия и отъезда устанавливаются по отметкам пропускного контроля в документах, удостоверяющих личность гражданина.
По нашему мнению, в количество дней фактического присутствия включаются: суббота, воскресенье, праздничные дни, перерывы в работе (повышение квалификации, забастовки, увольнения), дни болезни.
В некоторых странах периодом для определения резидентства служит не календарный, а налоговый год, который может не совпадать с календарным годом. Кроме того, применяются и иные критерии для определения резидентства. Например, в Португалии налоговым резидентом считается физическое лицо, пребывающее в стране шесть месяцев подряд в течение одного налогового года или шесть месяцев (подряд или поэтапно) в течение двух следующих один за другим налоговых лет. В США для того чтобы считаться налоговым резидентом, нужно находиться в стране не менее 31 дня в календарном году с учетом проживания в двух календарных годах, предшествовавших данному году.
Более того, тест "физического присутствия" является наиболее распространенным, но не единственным способом определения резидентства. В различных странах могут учитываться следующие факторы:
- устойчивые связи с государством;
- наличие постоянного пристанища;
- факт проживания семьи;
- наличие центра экономических интересов (вложение инвестиций, ведение бизнеса);
- наличие центра деловых интересов (ведение профессиональной деятельности).
Нередко физическое лицо может быть одновременно признано резидентом двух или более государств. В таком случае его налоговый статус определяется в соответствии с национальным законодательством или в соответствии с международным договором об избежании двойного налогообложения, если такой договор заключен между государствами.
Проект типового Соглашения об избежании двойного налогообложения доходов и имущества одобрен постановлением Правительства РФ от 28.05.92 № 352 "О заключении межправительственных соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества".
Например, в соответствии со ст. 4 Соглашения от 05.10.95 между Правительством Российской Федерации и Правительством Канады об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество налоговый статус физического лица, признанного резидентом двух и более государств, определяется следующим образом:
- физическое лицо считается лицом с постоянным местожительством в том Договаривающемся Государстве, в котором оно располагает постоянным жилищем. Если физическое лицо располагает постоянным жилищем в обоих Договаривающихся Государствах, оно считается лицом с постоянным местожительством в том государстве, в котором имеет наиболее тесные личные и экономические связи (центр жизненных интересов);
- если государство, в котором физическое лицо имеет центр жизненных интересов, не может быть определено, или если оно не располагает постоянным жилищем ни в одном из Договаривающихся Государств, оно считается лицом с постоянным местожительством в том государстве, в котором обычно проживает (фактор обычного пребывания);
- если физическое лицо обычно проживает в обоих Договаривающихся Государствах или если оно обычно не проживает ни в одном из них, оно считается лицом с постоянным местожительством в том государстве, гражданином которого оно является (фактор гражданства);
- если каждое из Договаривающихся Государств рассматривает физическое лицо в качестве своего гражданина или ни одно из государств не считает его таковым, их компетентные органы решают данный вопрос по взаимному согласию (определение резидентства по взаимному согласию государств).
Двусторонние межправительственные налоговые соглашения традиционно регулируют следующие виды доходов физических лиц, которые могут подлежать налогообложению в Договаривающихся Государствах:
- пенсии;
- гонорары директоров;
- доходы студентов, практикантов и ученых;
- доходы от авторских прав и лицензий;
- доходы артистов и спортсменов;
- доходы государственных служащих;
- пассивные доходы физических лиц (дивиденды, проценты, роялти и т. п.);
- доходы от независимых личных услуг. Под этими услугами понимаются профессиональные услуги, оказываемые, в частности, в рамках независимой научной, литературной, артистической, образовательной или преподавательской деятельности, а также независимой деятельности врачей, юристов, инженеров, архитекторов, стоматологов, бухгалтеров и других представителей свободных профессий. Как правило, налог на доход, получаемый от оказания такого рода услуг, уплачивается в бюджет того государства, в котором физическое лицо является налоговым резидентом. Исключением являются случаи, когда в другом государстве в распоряжении лица имеется постоянная база для целей осуществления его деятельности. Тогда доход может подлежать налогообложению в этом государстве, но только в той части, которая относится к данной постоянной базе;
- доходы от зависимых личных услуг (доходы от работ по найму);
- другие доходы.
Налогообложение доходов иностранных граждан от зависимых личных услуг
Рассмотрим некоторые аспекты налогообложения доходов иностранных граждан от зависимых личных услуг, то есть доходов от работ по найму. В подлежащий налогообложению доход иностранного физического лица за выполнение им трудовых и иных приравненных к ним обязанностей по месту основной работы включаются все получаемые от предприятия, учреждения, организации и иного работодателя доходы в денежной и натуральной форме. К ним относятся заработная плата, премии и иные вознаграждения, связанные с выполнением трудовых обязанностей, в том числе по совместительству, по трудовым договорам.
Как правило, доход от работы по найму подлежит налогообложению в том государстве, в котором она фактически осуществляется. Если иностранный гражданин является налоговым резидентом РФ и осуществляет работы по найму на ее территории, указанный доход подлежит налогообложению в РФ в любом случае. При этом согласно ст. 209 НК РФ в Российской Федерации подлежат налогообложению доходы иностранного гражданина, полученные им и от источников за ее пределами.
Любопытна ситуация с порядком налогообложения доходов иностранного гражданина, который выполняет трудовые обязанности на территории Российской Федерации, но не является при этом налоговым резидентом РФ. Согласно п. 3 ст. 224 НК РФ доход, полученный нерезидентом в отношении работ по найму на территории Российской Федерации, облагается налогом по ставке 30%. Однако международными налоговыми соглашениями Российской Федерации могут быть установлены иные правила налогообложения данных доходов. В частности, в соответствии с Соглашением от 5.11.95. года между Правительством Российской Федерации и Правительством Канады об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество доходы, полученные нерезидентом, могут быть освобождены от налогообложения в РФ. Для этого необходимо одновременное соблюдение следующих условий.
Первое условие. При предоставлении освобождения (посредством получения предварительного освобождения от уплаты налога или возврата уплаченного налога) учитывается фактор "183 дней". Канадский гражданин - получатель дохода находится в России в течение периода или периодов, не превышающих в совокупности 183 дня в течение любого двенадцатимесячного периода со дня его прибытия в Россию.
Второе условие. Вознаграждение выплачивается канадскому гражданину нанимателем или от имени нанимателя, который является нерезидентом РФ.
Третье условие. Расходы по выплате такого вознаграждения не несет постоянное представительство или постоянная база, которые наниматель (нерезидент РФ) имеет в России.
Пример
Российская организация закупила оборудование у канадской фирмы. Канадская фирма, имеющая постоянное представительство в Российской Федерации, направила в Россию консультанта по наладке оборудования, который является налоговым резидентом Канады, на период с декабря 2001 года по март 2002 года. Вознаграждение консультанту было выплачено канадской фирмой не из средств постоянного представительства.
Работник (канадский гражданин) фактически находился на территории РФ менее 183 дней в течение двенадцатимесячного периода со дня его прибытия в Россию. Кроме того, вознаграждение ему выплачено нанимателем (канадской фирмой), который является нерезидентом РФ. Расходы по выплате вознаграждения не несет постоянное представительство канадской фирмы.
В данном случае соблюдены все условия п. 2 ст. 15 Соглашения об избежании двойного налогообложения, заключенного между Российской Федерацией и Канадой. Следовательно, канадскому гражданину может быть предоставлено освобождение от уплаты налога на доходы физических лиц на территории РФ или возвращен налог в случае его уплаты.
Следует отметить, что такое освобождение может быть предоставлено канадскому гражданину на основании официального подтверждения, что он является резидентом Канады, то есть государства, с которым Российская Федерация заключила договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения, а также документа о полученном доходе и об уплате им налога за пределами Российской Федерации. Подтверждение представляется в налоговые органы МНС России до уплаты налога или в течение одного года после окончания того налогового периода, по результатам которого налогоплательщик претендует на получение освобождения от уплаты налога (п. 2 ст. 232 НК РФ).
Сеидов А.В. - юрист компании Baker & McKenz
* * *
Если Вы находились на территории РФ более 183 дней в календарном году, то Вы являетесь налоговым резидентом РФ...
Выдержки из ниже перечисленных документов помогут Вам разобраться в особенностях налогообложения доходов для отдельных категорий физических лиц (Налоговый Кодекс РФ, Часть вторая от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ,(в ред. Федеральных законов от 05.08.2000 № 118-ФЗ, от 29.12.2000 № 166-ФЗ, от 30.05.2001 № 71-ФЗ, от 06.08.2001 № 110-ФЗ, от 07.08.2001 № 118-ФЗ, от 08.08.2001 № 126-ФЗ, от 27.11.2001 № 148-ФЗ, от 29.11.2001 № 158-ФЗ, от 28.12.2001 № 179-ФЗ, от 29.12.2001 № 187-ФЗ, от 31.12.2001 № 198-ФЗ, от 29.05.2002 № 57-ФЗ, от 24.07.2002 № 104-ФЗ), Раздел VIII. Федеральные налоги, Глава 23. Налог на доходы физических лиц).
Статья 216. Налоговый период
Налоговым периодом признается календарный год.
Статья 217. Доходы, не подлежащие налогообложению
(освобождаемые от налогообложения)
Не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) следующие виды доходов физических лиц:
3) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с:
...исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).
При оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, оплате услуг связи, получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз, а также расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту. При непредставлении налогоплательщиком документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством.
Статья 223. Дата фактического получения дохода
1. В целях настоящей главы, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, дата фактического получения дохода определяется как день:
1) выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме;
2. При получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).
Статья 224. Налоговые ставки
1. Налоговая ставка устанавливается в размере 13 процентов, если иное не предусмотрено настоящей статьей.
3. Налоговая ставка устанавливается в размере 30 процентов в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации.
* * *
|
